Dr: Gilberto Antonio Andrea González
ABOGADO-U.C.A.B.
Teléfono: 0412-9742213
“NUEVAS
PRUEBAS APORTADAS POR EL CONTRIBUYENTE PARA LA DETERMINACIÓN DEL PRECIO DEL
INMUEBLE DE LA SUCESIÓN”
“RATIO
JURIS”
Es el caso que el Avalúo y/o
ajuste del precio de la cosa objeto de la Fiscalización no lo pude hacer
caprichosamente la Administración pública Tributaria, sino que deberá plegarse al valor efectivo o de mercado,
empleando un método de tasación o valoración de bienes inmuebles, legalmente
aceptado. En relación al Método de Mercado, debemos precisar lo siguiente: El avalúo que se practique sobre bienes
inmuebles conlleva la necesidad u obligación para el funcionario de ajustar el
valor declarado acogiendo las disposiciones legales, los usos y costumbres, los
principios de economía y, sobre todo, las reglas de valoración, generalmente
aceptadas. En cuanto a las disposiciones legales, si bien es cierto que
al Artículo 48 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos
Conexos, señala que el fiscal formulará el reparo correspondiente, en aquellos
casos de inconformidad con el valor que los declarantes hubiesen declarado para
esos bienes, por considerarlo inferior al valor efectivo, esto quiere decir,
que dicho reparo deberá hacerse una vez que se haya utilizado correctamente
alguno de los métodos existentes para realizar avalúos de bienes inmuebles. En
ese sentido, el avalúo como proceso
determinativo del valor de un bien abarca tres metodologías que son
universalmente aceptadas como métodos de examen, análisis y consideración de
los elementos fundamentales que crean valor o influyen en él. Esos
métodos o enfoques para la determinación del valor son: Costos, Mercado e
Ingresos. El Método de Mercado, como
su nombre lo indica puede definirse, como el precio que debe transferirse a una
propiedad, representa el criterio del avaluador, basado en el examen de cierta
cantidad de ventas realizadas en la misma localidad. Por lo cual el
Avaluador debe investigar un mínimo de cuatro propiedades, más o menos
semejantes, en ventas efectuadas inmediatamente antes y después de la muerte
del causante, para de esta forma establecer una cota máxima y una cota mínima y
de esta forma promediar el valor de inmuebles similares en esa zona y en esa
fecha, ya que estos son los que dan una aproximación al verdadero valor del
mercado. El referido método se basa en el principio de sustitución. El
precio por este método podría definirse como aquella cantidad estimada por la
cual un vendedor dispuesto, cambiaria una propiedad con un comprador dispuesto,
actuando ambas partes sin presiones ni compulsiones, teniendo conocimiento
razonables de todos los hechos
relevantes y dentro de los parámetros de un mercado de equidad. Ese valor de mercado a través de las
referenciales deberá establecerse tomando el promedio entre un máximo y un
mínimo de las operaciones registradas. De tal manera que ese promedio o
precio medio será el que resulte
entre el más alto y el más bajo en una plaza y en un determinado lapso.
Cuando la actuación fiscal fija el
valor de mercado debe establecer el precio máximo y el mínimo en el lapso de un
año, por lo menos, anterior a la apertura de la sucesión, y que cuando en un
mes determinado de ese período no se hayan producido ventas, debe dejarse
constancia de esa situación. En
todos y en cada uno de los inmuebles a los cuales se les practicó avalúo, las
referenciales tomadas en cuenta para determinar el precio medio, o lo que en
dicho acta se señala como media aritmética, éstas (las referenciales) se
limitan a un número de cinco, seis o siete, según sea el caso, lo que permite
apreciar que ellas reflejan los precios a que se hubo vendido inmuebles en los
últimos doce meses, similares a los individualmente objeto de avalúos; esto
permite llegar a una primera conclusión: existe
la posibilidad que la actuación fiscal pudiera escoger como referenciales aquellas
ventas en las cuales el valor por metro cuadrado sea más elevado, para así
obtener una media que beneficie al Fisco Nacional, en perjuicio del
contribuyente, con lo cual el avalúo pierde esa objetividad y legalidad
necesaria para la determinación del valor a los fines de determinar el
impuesto. Para el presente caso el Contribuyente también podrá aportar
copia simple de documentos protocolizados en fecha cercana a la muerte del
causante, con valores distintos a los elegidos por la Administración Tributaria,
los cuales a los fines de resolver el presente asunto. El Índice de Precios al Consumidor, Índice que es indicativo de
otros factores no es aplicable dentro de
los ajustes del Método de Mercado, lo cual hace que incremente el valor de los
inmuebles fuera de los parámetros legales. Si bien es cierto, que el
fenómeno inflacionario puede ser uno de los elementos que influyen en el precio
de determinados productos y la paridad cambiaria, también es cierto que existe
un índice de precios que puede reflejar tal inflación, el cual en Venezuela se
conoce como IPC, el cual toma para su cálculo bienes muebles –no inmuebles-
toma además una determinada región y
en una especie de cesta determina la variación de precios. Este índice
es tomado por diferentes factores económicos para calcular asuntos relacionados
con la inflación, y también es tomado para fijar precios de bienes en las leyes
impositivas, como es el caso de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que
comprende un mandato legal y un sistema adoptado por el legislador para ese
hecho imponible específico con relación a la venta de inmuebles. Se observa como práctica usual pero
ilegal, en el caso del impuesto sucesoral, que la Administración Tributaria
utilice índices inflacionarios para establecer el precio de un bien como en el
presente caso, e incluso cuando se trata de acciones solicitan el “Balance
General Ajustado” balance este que se ajusta a los efectos y requerimientos de
la Ley de Impuesto sobre la Renta, más no a la ley de sucesiones. Sin
embargo se aprecia que del texto de la
Ley aplicable al presente caso, es decir, la que establece el impuesto
sucesoral y no otra, no existe remisión alguna al Indice de Precios al
Consumidor para ajustar el valor
de inmuebles o de acciones, tampoco
remite a la aplicación de algún sistema de ajuste por inflación sólo exige que
se declaren a valor de mercado, y la Administración Tributaria debe fijar ese
valor conforme a la Ley de Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos, que
sólo permite conforme al valor de mercado y no con base a otros estimados o
índices, por cuanto no forma parte de su letra. En otras palabras el Índice de Precios al Consumidor, o
los cálculos realizados por otros entes son para fines distintos a los
previstos en la ley de sucesiones, el primero es para fijar valores económicos
y no otro y el segundo es una referencia para la venta de materiales, el cual
tiene un objeto y causa distinto, lo cuales no son aplicables a los fines de
establecer el valor de mercado. La Administración Tributaria está en la obligación de realizar el
avalúo correspondiente, y precisar el valor de mercado del inmueble eso es lo
que la ley ordena, no ordena remitirse a otros sistemas, debe apreciarse el
valor del mercado y no otro. Como una reflexión adicional es bueno recalcar
que la analogía es admisible para colmar vacíos legales, pero en el caso que
nos ocupa es inadmisible, por cuanto la
Ley de Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, es clara en señalar que se
trata de valor de mercado, no señala valor actualizado, y no remite a otros
procedimientos distintos que pudieran dar una referencia del valor de mercado,
en otras palabras no hay vacío legal.
A nuestro criterio los valores declarados de los inmuebles en los DOS
(02) AVALUOS que más adelante acompañamos,
llenan los requisitos para ser tomados como valores efectivos o de
mercado, a los fines del ajuste señalado en los artículos 48 y 23 de la Ley de
Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos, pues
ofrecen factores esenciales y determinantes en la medición del valor de los
inmuebles. Tratándose de una actuación
efectuada por mandato de los artículos 48 y 23 de la Ley de Sucesiones,
Donaciones y Demás Ramos Conexos, la
determinación del valor efectivo o de mercado de los inmuebles, no queda sujeta
a la discrecionalidad del funcionario actuante o de la Administración. En
efecto, cualquiera que sea el método
de valoración que la Administración aplique para establecer el valor
que el inmueble pueda tener en el momento o fecha de la apertura de la sucesión,
necesariamente, deberá contar con
todos los elementos que de una u otra manera inciden en el valor, como es la
depreciación. En consecuencia, siendo la depreciación un factor o
elemento que incide en el mismo no le
está dada a la Administración la discrecionalidad de acogerla o no. Así,
una parte muy importante del método
empleado para determinar el valor del inmueble objeto de avalúo, es la
estimación de la depreciación, la cual podría definirse como todas las pérdidas
del valor ocurridas entre dos momentos en el tiempo. Sin embargo, la
definición más útil de la depreciación en materia de avalúos es la diferencia
entre el costo nuevo de reemplazo o reproducción y el valor presente de
construcción. Podría también
afirmarse que la depreciación del inmueble es la medida de la inferioridad en
el valor del inmueble en referencia comparado con un inmueble nuevo y similar.
Ahora bien, las causas que originan
la depreciación pueden agruparse en el deterioro físico del inmueble; la
pérdida de utilidad funcional; y la pérdida de la utilidad económica.
De tal manera que un avalúo que
asigne un valor a un inmueble, pero, sin tomar en cuenta la depreciación que
afecta a dicho inmueble, es concluyente que el inmueble está mal valorado. A
ese respecto, independientemente de la deficiencia que presenta el método de
valoración, a dichos inmuebles se le debe
asignar la pérdida de valor por depreciación. Esta expresa exclusión, impide
que los valores asignados, a través de los avalúos practicados, se correspondan
con un valor efectivo o de mercado, para esos inmuebles, a la fecha de la
apertura de la sucesión. En este
sentido, podemos llegar a la conclusión de que el procedimiento administrativo
denominado “Avalúo de inmuebles” en materia de sucesiones, es un medio utilizado
por la Administración sólo cuando considera que el valor de los inmuebles
declarados es inferior al valor efectivo, en los términos del Artículo 48 de la
Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos, y por
interpretación en contrario del Artículo 23, de la misma Ley, cuando el valor
declarado es inferior al valor de mercado, para adecuar el valor declarado al
valor efectivo o de mercado, para el momento de la apertura de la sucesión.
Deberá emplearse un procedimiento adecuado de avalúo que permita determinar el
valor efectivo o de mercado de los inmuebles, para la fecha de apertura de la sucesión. Cuando en la utilización del método para
hacer esos avalúos se desconoce reglas,
requisitos y factores esenciales que inciden en el valor efectivo o de mercado
que puedan tener los bienes inmuebles objeto de avalúos, para el momento de la
apertura de la sucesión ,en avalúos practicados mediante la utilización de un
método de valoración de inmuebles errado, en consecuencia, los valores asignados
a dichos inmuebles deben ser considerados como valores efectivos o de
mercado para la fecha de fallecimiento de la causante, oportunidad en la cual
quedó abierta la sucesión. Cuando se ha prescindido, en forma
parcial, del procedimiento legalmente establecido para valorar inmuebles, se
incurre en un vicio de Falso Supuesto, al dictarse actos administrativos
impugnados bajo una errónea fundamentación fáctica , vicia la actuación de
determinación del valor efectivo o de mercado de los inmuebles objeto de
avalúos y hace anulables los valores así determinados. No se debe pasar
por alto, el hecho de que sí no se ha
precisado ,si el valor declarado de los inmuebles corresponde con el valor de
mercado, estos actos dictados en esas condiciones que emanen de la
Administración Tributaria, en observancia del Artículo 133 de la Constitución
de la República Bolivariana de Venezuela en concordancia con el 259 del mismo
texto, obligan a la Administración
Tributaria a realizar nuevo avalúo sobre los inmuebles reparados en los
términos antes expresados .En
conclusión, cualquier Resolución y Acta
Fiscal que incurra en el vicio de falso supuesto de derecho, se traduce en la violación al principio de legalidad estrictu sensu y
al principio de legalidad del tributo, esto sucederá
cuando la administración pública Tributaria aplique un método no permitido en
la ley respectiva, y utilice herramientas aplicables a otros supuestos
impositivos que no son aplicables en forma analógica, es decir estimar en base
ajustes fiscales y no estimar el valor de mercado, siendo esto violatorio de la
ley. En esas circunstancias con respecto a los intereses moratorios,
debemos decir que estos siempre serán declarados nulos por cuanto dicha deuda
tributaria originada en un acto Nulo no
es exigible , conforme a la decisión de
fecha 14 de diciembre de 1999, emanada por la Sala Plena de la otrora Corte
Suprema de Justicia, criterio reiterado en fallos recientes de la Sala Político
administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Cordiales, Saludos !!!!
Dr: Gilberto Antonio Andrea González
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